ВЕРХОВНЫЙ СУД РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ
от 6 сентября 2024 г. N 305-ЭС24-14436
Судья Верховного Суда Российской Федерации Завьялова Т.В., изучив по материалам истребованного дела кассационную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы N 35 по городу Москве (далее - инспекция, налоговый орган) на решение Арбитражного суда города Москвы от 28 сентября 2023 г. по делу N А40-147367/2023, постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 11 января 2024 г. и постановление Арбитражного суда Московского округа от 23 мая 2024 г. по тому же делу
по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Компания "Автобаза-М" (далее - общество, заявитель) о признании недействительным решения налогового органа от 21 апреля 2023 г. N 1723 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения
инспекцией проведена камеральная налоговая проверка произведенного обществом расчета сумм налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ), исчисленных и удержанных налоговым агентом (форма N 6-НДФЛ) за 12 месяцев 2021 года, по результатам которой составлен акт от 25.08.2022 N 10907 и вынесено решение от 21.04.2023 N 1723 о доначислении обществу НДФЛ в сумме 86 207 рублей и привлечении его к ответственности за совершение налогового правонарушения на основании статьи 123 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Налоговый кодекс) в виде штрафа в размере 4 310,35 рублей.
Основанием для вынесения решения по результатам камеральной проверки послужил вывод налогового органа о необоснованном неотражении заявителем в налоговой декларации по НДФЛ за 2021 год дохода и не исчислении в бюджет налога с сумм выплаченных Молодцову Д.В. процентов по договорам займа.
Инспекция установила, что между обществом в лице генерального директора Молодцова Д.В. (заемщик) и Молодцовым Д.В., являющимся единственным учредителем и руководителем общества (заимодавец), были заключены договоры займа от 31 октября 2019 г. N 1 и от 12 декабря 2019 г. N 2. Согласно банковским выпискам по операциям на расчетных счетах общества сумма процентов, перечисленных по договорам займа в адрес Молодцова Д.В. за 2021 год, составила 663 126 рублей.
При этом Молодцовым Д.В. в качестве плательщика налога на профессиональный доход (далее - НПД) через мобильное приложение "Мой налог" зарегистрированы чеки по взаимоотношениям с названным обществом с назначением платежей "По договору займа" на общую сумму 663 126 рублей.
Полагая, что доходы от операций по договорам займа не признаются объектом налогообложения НПД, инспекция произвела исчисление налога на основании пункта 9 статьи 226 Налогового кодекса.
Решением Управления Федеральной налоговой службы по городу Москве от 13.06.2023 N 21-10/064819@ данное решение инспекции оставлено без изменения, а апелляционная жалоба общества - без удовлетворения.
Несогласие с вынесенным инспекцией решением по результатам проверки послужило основанием для обращения заявителя в арбитражный суд с соответствующим требованием.
Решение Арбитражного суда города Москвы от 28 сентября 2023 г., оставленным без изменения постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 11 января 2024 г. и постановлением Арбитражного суда Московского округа от 23 мая 2024 г., заявленное обществом требование было удовлетворено.
Удовлетворяя заявление общества о признании недействительным решения налогового органа, суды трех инстанций исходили из того, что в качестве объекта налогообложения НПД Федеральный закон от 27.11.2018 N 422-ФЗ "О проведении эксперимента по установлению специального налогового режима "Налог на профессиональный доход" (далее - Федеральный закон N 422-ФЗ) подразумевает любую передачу (отчуждение) имущества, имущественных прав, выполнение работ, оказание услуг. Исключение составляют виды доходов, прямо поименованные в части 2 статьи 6 данного Закона.
Поскольку доход в виде процентов по договорам займа не содержится в перечне, приведенном в части 2 статьи 6 Федерального закона N 422-ФЗ, суды пришли к выводу о том, что применение НПД в отношении таких доходов положениями действующего законодательства не запрещено.
Налоговый орган обратился в Судебную коллегию по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации с кассационной жалобой, ставя вопрос об отмене принятых по делу судебных актов судов первой, апелляционной и кассационной инстанций в связи с существенными нарушениями норм материального права.
Основаниями для отмены или изменения Судебной коллегией Верховного Суда Российской Федерации судебных актов в порядке кассационного производства являются существенные нарушения норм материального права и (или) норм процессуального права, которые повлияли на исход дела и без устранения которых невозможны восстановление и защита нарушенных прав, свобод, законных интересов в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, а также защита охраняемых законом публичных интересов (часть 1 статьи 291.11 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).
При изучении доводов жалобы инспекции по материалам дела, истребованного из Арбитражного суда города Москвы, установлены основания для передачи кассационной жалобы с делом для рассмотрения в судебном заседании Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации.
Выражая несогласие с принятыми по делу судебными актами, налоговый орган приводит следующее обоснование своей позиции по данному делу.
Согласно части 7 статьи 2 Федерального закона N 422-ФЗ профессиональный доход - это доход физических лиц от деятельности, при ведении которой они не имеют работодателя и не привлекают наемных работников по трудовым договорам, а также доход от использования имущества. Физические лица, применяющие специальный налоговый режим, освобождаются от налогообложения НДФЛ в отношении доходов, являющихся объектом налогообложения НПД (часть 8 указанной статьи Закона).
Объект НПД определен в части 1 статьи 6 Федерального закона N 422-ФЗ как доходы от реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав).
В рассматриваемом деле физическим лицом получен доход в виде процентов по договорам займа, заключенным с организацией.
По своей правовой конструкции договор займа отличается от иных договоров на реализацию: заимодавец передает деньги заемщику, получая обязательственное право требования к заемщику о возврате долга (денег в равном количестве) и процентов, при этом (в отличие, например, от договора аренды) деньги передаются заемщику в собственность, а не в пользование.
Взаимоотношения по договорам займа не имеют признаков реализации товаров, выполнения работ, оказания услуг либо передачи имущественных прав. Данный вывод подтверждается как авторитетными представителями цивилистической доктрины, так и существующим налогово-правовым регулированием заемных отношений.
Таким образом, поскольку при передаче денежных средств по договору займа не происходит реализации товаров, работ, услуг или имущественных прав, проценты, полученные заимодавцем, не могут быть оценены как доход от реализации и, следовательно, не являются объектом НПД, определенным в части 1 статьи 6 Федерального закона N 422-ФЗ.
Согласно пояснительной записке к проекту данного Федерального закона целью введения налогового регулирования являлось обеспечение благоприятных условий осуществления деятельности самозанятыми гражданами посредством создания нового режима налогообложения, предусматривающего передачу информации о продажах в налоговые органы Российской Федерации в автоматическом режиме, освобождение от обязанности представлять отчетность, а также уплату единого платежа с выручки, включающего в себя страховые взносы.
Как отмечено в пояснительной записке, реализация соответствующего правового механизма позволит решить ряд проблем, сдерживающих легализацию самозанятых граждан, позволит увеличить число физических лиц, ведущих деятельность в правовом поле, а соответственно и поступления от них дохода в бюджет.
Вопреки выводам судов о возможности отнесения полученных Молодцовым Д.В. процентов к доходу от оказания услуги, налоговый орган отмечает, что в соответствии с положениями действующего налогового законодательства доходу от активных операций (реализации товаров, работ или услуг, отчуждения имущественных прав) противопоставлены пассивные доходы (дивиденды, проценты, иные аналогичные платежи).
Такая классификация доходов находит отражение и в практике Верховного Суда Российской Федерации (например, Определение Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 07 сентября 2018 г. N 309-КГ18-6366 по жалобе ООО "ГалоПолимер Кирово-Чепецк").
Понятие дохода в виде процентов приведено в пункте 3 статьи 43 Налогового кодекса, согласно которому процентами признается любой заранее заявленный (установленный) доход, в том числе в виде дисконта, полученный по долговому обязательству любого вида (независимо от способа его оформления). При этом процентами признаются, в частности, доходы, полученные по денежным вкладам и долговым обязательствам.
Из данного определения следует, что доходы в виде процентов по займу подлежат отнесению к пассивному доходу - они не связаны с активными операциями лица, получающего доход. Получение процентного дохода не обусловлено занятостью физического лица, не основано на его личном трудовом участии, не влечет увеличение его трудового стажа, не оказывает влияния на получение каких-либо мер государственной поддержки в сфере занятости граждан.
Таким образом, распространение специального режима налогообложения НПД на пассивные доходы, к которым относятся проценты по займам, противоречит цели принятия Федерального закона N 422-ФЗ и ведет к необоснованному расширению сферы его применения.
Расширительное применение части 6 данного Федерального закона приводит к необоснованному выводу о том, что профессиональной деятельностью самозанятых граждан может быть признана любая приносящая доход деятельность (в т.ч. не связанная с занятостью физического лица), а объектом НПД является любой вид дохода физического лица, не превышающего 2,4 млн рублей, в том числе дивидендов, процентов по депозитам в банках и т.д.
Изложенные в жалобе налогового органа доводы заслуживают внимания, в этой связи кассационная жалоба с делом подлежит передаче для рассмотрения в судебном заседании Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации.
Руководствуясь статьями 291.1, 291.6 и 291.9 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, судья Верховного Суда Российской Федерации
передать кассационную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы N 35 по городу Москве с делом для рассмотрения в судебном заседании Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации.
Российской Федерации
Т.В.ЗАВЬЯЛОВА
------------------------------------------------------------------